01.05.2021

Ias 16 аренда новый стандарт с 2021

Автор: admin Права работников Нет комментариев

Здравствуйте, в этой статье мы постараемся ответить на вопрос: «Ias 16 аренда новый стандарт с 2021». Также Вы можете бесплатно проконсультироваться у юристов онлайн прямо на сайте.

Содержание

1. IFRS 16 — Как перейти на IFRS 16 «Аренда»?

2. Международный стандарт финансовой отчетности (IFRS) 16 «Аренда»

3. Новый стандарт IFRS 16 “Аренда” – революция в финансовой отчетности

4. Революционные изменения в учете аренды по МСФО (IFRS) 16

5. Минфин ввел МСФО, учитывающий уступки по аренде из-за коронавируса

Производственная компания ABC, должна перейти на новый стандарт МСФО (IFRS) 16 «Аренда» в отчетном периоде, заканчивающемся 31 декабря 2019 года.

Во время подготовительного этапа ABC обнаружила, что договор операционной аренды машины может потребовать некоторых корректировок в учете.

Компания ABC заключила контракт 1 января 2017 года на 5 лет. Ежегодные арендные платежи составляют 100 000 д.е. со сроком оплаты в конце периода (то есть 31 декабря каждого года). По истечении срока аренды машина будет возвращена арендодателю. Срок полезного использования машины составляет 10 лет.

Как компания ABC должна пересмотреть учет этого договора в соответствии с МСФО (IFRS) 16, используя полный ретроспективный, и модифицированный ретроспективный подход?

Используется ставка дисконтирования в размере 3%.

IFRS 16 — Как перейти на IFRS 16 «Аренда»?

Если вы являетесь арендатором, будьте осторожны с выбором соответствующей ставки дисконтирования, поскольку ее определение согласно МСФО (IAS) 17 больше не применяется.

Новое определение в МСФО (IFRS) 16 гласит, что вы должны определить «процентную ставку, заложенную в договоре аренды, если такая ставка может быть легко определена» [см. параграф IFRS 16.26] на основе:

Арендных платежей,
Негарантированной остаточной (ликвидационной) стоимости,
Справедливой стоимости базового актива и
Первоначальных прямых затрат арендодателя.

[см. определение в Приложении А]

Это очень сложно, а иногда и невыполнимо, поскольку большинство арендодателей не будут раскрывать информацию о негарантированной остаточной стоимости и первоначальных прямых затратах.

Прежде чем вы начнете составлять бухгалтерские проводки, чтобы перейти МСФО (IFRS) 16 и прекратите учет договора в соответствии с МСФО (IAS) 17, вам необходимо четко понять, как вы отчитываетесь об этом договоре в соответствии с обоими наборами правил.

Здесь это очень просто: ABC учитывала все арендные платежи по операционной аренде непосредственно в составе прибыли или убытка.

Чтобы рассчитать корректировку в капитале баланса, связанную с этим договором, давайте суммируем влияние аренды на прибыль или убыток в отдельные годы как по МСФО (IAS) 17, так и по МСФО (IFRS) 16:

Год	IAS 17	IFRS 16			Разница (влияние на капитал) (E = D-A)
Год	Расходы по аренде (A)	Сумма дискон-тирования (Проценты) (B)	Аморти- зация (C)	Итого (D = B + C)	Разница (влияние на капитал) (E = D-A)
1-2017	100 000	13 739	91 594	105 333	5 333
2-2018	100 000	11 151	91 594	102 745	2 745
3-2019	100 000	8 486	91 594	100 080	80
4-2020	100 000	5 740	91 594	97 335	-2 665
5-2021	100 000	2 913	91 594	94 507	-5 493
Итого	500 000	42 029	457 971	500 000	0

Как вы можете видеть, общее влияние на прибыли и убытки как IAS 17, так и IFRS 16 составляет то же 500 000 д.е., однако график распределения немного отличается.

Теперь посмотрим, как сделать корректировку в капитале и как представить переход с использованием полного ретроспективного подхода и модифицированного ретроспективного подхода.

Оба этих подхода описаны здесь: Стратегия и подходы к переходу на МСФО (IFRS) 16 «Аренда».

Международный стандарт финансовой отчетности (IFRS) 16 «Аренда»

ABC полностью переходит на МСФО (IFRS) 16 в своей финансовой отчетности в период, заканчивающийся 31 декабря 2019 года, а это означает, что дата перехода в учете — 1 января 2018 года.

Необходимо выполнить пересчет всех сумм за переходный период.

Большая часть работы была выполнена выше (см. предыдущие таблицы), поэтому здесь будут приведены бухгалтерские проводки на основе выполненных расчетов:

1. Пересчет входящих остатков за предыдущий период (т.е. до 1 января 2018 года):

а) Признание актива и обязательства по аренде:

Дебет. Актив: 457 971 д.е.
Кредит. Обязательство по аренде: 457 971 д.е.

б) Сторнирование арендных платежей до 1 января 2018 года в соответствии с МСФО (IAS) 17 (был только один):

Дебет. Денежные средства: 100 000 д.е.
Кредит. Нераспределенная прибыль (капитал): 100 000 д.е.

Здесь вы скажете, что никакого движения денег не было! Вернемся к этому позже. Эта проводка просто иллюстрирует, что на самом деле вы сторнируете «старые проводки», а затем создаете «новые проводки».

Другой вопрос: почему сторнируется нераспределенная прибыль, а не прибыль или убыток?

Потому что вы делаете эту запись 1 января 2018 года и на эту дату все счета прибылей и убытков за 2017 года закрыты и списаны на нераспределенную прибыль.

в) Учет арендных платежей до 1 января 2018 года в соответствии с IFRS 16 (всего один):

Дебет. Обязательство по аренде: 86 261 д.е.
Дебет. Нераспределенная прибыль (капитал): 13 739 д.е. (проценты)
Кредит. Денежные средства: 100 000 д.е.

г) Учет амортизации актива до 1 января 2018 года в соответствии с МСФО (IFRS) 16 (всего за один год):

Дебет. Нераспределенная прибыль (капитал): 91 594 д.е.
Кредит. Актив: 91 594 д.е.

Фактически, вы можете объединить все 4 записи в одной проводке, и это будет выглядеть примерно так:

Дебет. Актив: 366 377 д.е. (457 971 д.е. за вычетом амортизации на сумму 91 594 д.е.).
Дебет. Нераспределенная прибыль: 5 335 д.е. (-100 000 + 13 739 + 91 594).
Кредит. Обязательство по аренде: 371 710 д.е. (457 971 — 86 261).

Скорее всего, это следует сделать одной проводкой, но в данном примере желательно показать ее обоснование, разбивку и логику.

2. Пересчет переходного периода (2018 год):

Здесь вы только рассчитываете 2-й арендный платеж. Поскольку выше мы проиллюстрировали разбивку сводной проводки, здесь мы сделаем только одну сводную проводку:

Дебет. Обязательство по аренде: 88 849 д.е.
Дебет. Проценты (прибыль или убыток 2018 года): 11 151 д.е.
Дебет. Амортизация (прибыль или убыток 2018 года): 91 594 д.е.
Кредит. Актив: 91 594 д.е.
Кредит. Расходы по операционной аренде (прибыль или убыток 2018 года): 100 000 д.е.

3. Пересчет текущего периода (2019 год):

Вы уже должны применять МСФО 16 в 2019 году, но если нет, проводка будет следующей:

Дебет. Обязательство по аренде: 91 514 д.е.
Дебет. Проценты (прибыль или убыток 2019 года): 8 486 д.е.
Дебит. Амортизация (прибыль или убыток 2018 года): 91 594 д.е.
Кредит. Актив: 91 594 д.е.
Кредит. Расходы по операционной аренде (прибыль или убыток 2018 года): 100 000 д.е.

Если вы применяете полный ретроспективный подход, проблема заключается в том, что в этом случае вы должны отчитаться о переходном периоде (2018 год), как по IAS 17, так и по IFRS 16:

В финансовой отчетности за год, закончившийся 31 декабря 2018 года, вы по-прежнему применяете МСФО (IAS) 17, поэтому ваши текущие цифры за 2018 год относятся к МСФО (IAS) 17, но
В финансовой отчетности за год, закончившийся 31 декабря 2019 года, вы применяете новый МСФО (IFRS) 16, а ваши переходные данные должны быть рассчитаны по тем же правилам. Т.е. вам необходимо сделать расчет проводок таким же образом, как в п.1 и п.2.

Отчет о финансовом положении (выписка):

	2019	2018 (пересчитано)	1-1-2018 (пересчитано)
Актив	183 188	274 782	366 377
Собственный капитал — накопленная прибыль (эффект от пересчета)	8 159	8 079	5 333
Обязательство по аренде:
Долгосрочное	97 087	191 347	282 861
Краткосрочное	94 260	91 514	88 849
Итого	191 347	282 861	371 710

Все цифры, относящиеся к договору аренды, приведены в таблицах выше.

Выписка из отчета о прибылях и убытках:

	2019	2018 (пересчитано)
Амортизация актива	91 594	91 594
Проценты (обязательство по аренде)	8 486	11 151

Теперь давайте покажем модифицированный подход.

Среди основных отраслей, которые затрагивает новый стандарт, прежде всего розничная и оптовая торговля, телекоммуникации, транспорт (в том числе авиационный), банковский сектор и промышленность. В розничной торговле распространенной является операция аренды торговых площадей и складских помещений; в оптовой — аренды преимущественно складских помещений; в телекоммуникации — аренды площадок под базовые станции; в транспортной отрасли — аренды воздушных и морских судов; в банковском секторе — аренды зданий, площадок под центры самообслуживания, транспортных средств, телекоммуникационного оборудования (линии и частоты для передачи данных); в промышленности — аренды зданий и земельных участков.

При этом если для промышленных компаний и авиакомпаний сумма признаваемых активов в форме права пользования и обязательств по аренде может быть значительной, но складываться из относительно небольшого количества договоров, то для таких отраслей, как розничная торговля, телекоммуникации и банковский сектор, объем договоров может составлять от нескольких сотен до нескольких десятков тысяч документов, по которым необходимо проанализировать применимость нового стандарта.

Изучая возможные эффекты применения новых правил, необходимо определить перечень ключевых показателей деятельности для внутренних и внешних пользователей. Как уже упоминалось, МСФО (IFRS) 16 «Аренда» [далее — МСФО (IFRS) 16] приводит к значительному росту величины активов и обязательств организации и отражению их в отчете о финансовом положении. Как следствие, коэффициенты оборачиваемости, в которых используется общая величина активов или внеоборотные активы в знаменателе, будут значительно ниже, чем при учете аренды как операционной в соответствии с МСФО (IAS) 17. Также снизится коэффициент рентабельности активов (ROA, Return on assets), в знаменателе которого используется величина активов. В первые отчетные периоды будет ниже коэффициент рентабельности собственного капитала (ROE, Return on equity) в связи со снижением величины чистой прибыли.

Коэффициенты финансовой устойчивости (коэффициент соотношения заемных средств и активов организации и коэффициент соотношения заемных средств и собственного капитала организации) значительно возрастут, так как при их расчете в числителе используется величина вновь признанного обязательства. При расчете первого коэффициента и в числитель, и в знаменатель при первоначальной оценке добавляется одинаковая величина, но в связи с тем, что, как правило, величина активов больше величины обязательств, числитель будет увеличиваться больше, чем знаменатель, соответственно, коэффициент возрастет. Краткосрочная часть обязательства по аренде должна будет учитываться в составе текущих обязательств компании, что приведет к снижению показателя текущей ликвидности и величины оборотного капитала.

В отчете о совокупном доходе (ОСД) достаточно сильно вырастут расходы на амортизацию и процентные расходы, снизятся расходы на аренду, которая ранее признавалась как операционная (рис. 1).

руб.
Период	МСФО (IAS) 17	МСФО (IFRS) 16
	Расходы по операционной аренде	Амортизация	Расходы по процентам	Расходы по аренде
1	1400	1050	547	1597
2	1400	1050	459	1509
3	1400	1050	360	1410
4	1400	1050	252	1302
5	1400	1050	131	1181
Итого	7000	5250	1750	7000

Как видно из таблицы, общая сумма расходов по аренде за первые три периода в соответствии с МСФО (IFRS) 16 будет выше, чем в соответствии с МСФО (IAS) 17, следовательно, чистая прибыль в первые три периода будет ниже, чем в последующем.

В отчете о движении денежных средств величина общего денежного потока останется без изменений, однако изменятся денежные потоки от операционной и финансовой деятельности. Ранее величина арендной платы полностью признавалась как уменьшение денежного потока от операционной деятельности, но с внедрением нового стандарта в составе операционной деятельности необходимо признавать только процентные расходы (соответственно, денежный поток от операционной деятельности возрастет), в то время как величина арендного платежа, относящаяся к погашению основной суммы долга, включается в состав финансовой деятельности, соответственно, денежный поток от финансовой деятельности уменьшится.

Поскольку в отчете о финансовом положении значительно увеличивается объем обязательств, возникает достаточно большой риск неисполнения ковенант и ухудшения финансовых показателей, при расчете которых используется величина долговых обязательств, в связи с чем многие компании по согласованию с инвесторами, банками и прочими заинтересованными сторонами приняли подход учитывать для их расчета только ту часть обязательства по аренде, которая признавалась до 1 января 2019 года как финансовая аренда.

Предварительный этап внедрения требований МСФО (IFRS) 16, который прошли практически все компании, применяющие новый стандарт, — это оценка масштаба, то есть определение общего объема договоров аренды и классификация их по определенным признакам. После классификации, в случае значительного объема в каждой группе, формируется выборка договоров и проводится анализ их основных типовых условий. На данном этапе необходимо понять, на оценке каких договоров необходимо сконцентрироваться в первую очередь. Критерием должен быть уровень существенности, например если из общего количества договоров 10 договоров обеспечивают около 70 % общего эффекта, анализ компонентов договора и оценку необходимо начинать именно с них.

На первом этапе внедрения осуществляется формирование основных учетных принципов и проработка методологических подходов к учету договоров аренды. Проводится анализ возможных исключений из сферы применения нового стандарта, осуществляется выбор модели перехода, определяются основные условия договоров аренды, а также основные параметры, используемые для оценки.

Особое внимание необходимо уделить разработке деревьев решений для определения, является ли договор аренды арендой в соответствии с МСФО (IFRS) 16, а также разработке моделей расчета и учета актива в форме права пользования и обязательства по аренде для основных типовых договоров аренды при первоначальном признании и в случае возможных изменений в течение срока действия договора.

На втором этапе осуществляется непосредственно расчет актива в форме права пользования и обязательства по аренде при первоначальном признании и для последующего учета. Если количество договоров аренды превышает 100–200, то расчет при первоначальном признании и в особенности при последующем учете вручную по каждому договору средствами Excel становится достаточно трудозатратным и нецелесообразным. Также повышается связанный с человеческим фактором риск возникновения ошибок и искажений в показателях консолидированной финансовой отчетности.

При значительном количестве договоров аренды требуется выбрать программный продукт, определить сроки внедрения и выбрать интегратора. После перечисленных мероприятий необходима разработка архитектуры решения с учетом места, которое выбранное решение для автоматизации будет занимать в общей ИТ-архитектуре компании.

При формировании учетной политики и методологии на следующий год необходимо определить основные учетные принципы и методику учета в соответствии с МСФО (IFRS) 16. В первую очередь следует понять, какие типы договоров используются в организации. Все подходы к учету выявленных в договорах аренды особенностей и проблемных моментов следует закрепить в учетной политике.

Новый стандарт IFRS 16 “Аренда” – революция в финансовой отчетности

Применение МСФО (IFRS) 16 имеет ряд исключений. В сферу действия стандарта не попадают договоры аренды, относящиеся к разведке или использованию полезных ископаемых, договоры аренды биологических активов, концессионные соглашения о предоставлении услуг, лицензии на интеллектуальную собственность, права по лицензионным соглашениям на кинофильмы, рукописи и т. д. Также действует освобождение для краткосрочных договоров аренды и договоров аренды объектов с низкой стоимостью.

Те договоры, которые заключены на срок менее года и по которым либо отсутствует, либо не будет использована возможность продления, также необходимо исключить из оценки в соответствии с МСФО (IFRS) 16. Но, как правило, условие срока действия договора требует более детального анализа, поскольку существуют, например, договоры аренды на 11 месяцев с последующей пролонгацией, бессрочные договоры, по которым необходимо рассматривать каждую отдельную ситуацию, каждый отдельный контракт и каждый арендуемый актив или группу активов, возможность и перспективы продления (анализ возможного исполнения опциона на продление) и прочее.

Также может быть и обратная ситуация, например в договоре может упоминаться право пролонгации, но без указания на конкретные ее условия, и в таком случае компании могут не принимать во внимание возможность увеличения срока и могут учитывать договор аренды как краткосрочный. При автоматической пролонгации краткосрочных договоров без указания каких-либо конкретных условий необходимо установить способ для определения срока их действия. Возможен подход, при котором до истечения срока такие договоры учитываются как краткосрочные, но если срок истек, а актив продолжает использоваться, то для таких контрактов устанавливается срок для расчета 13 месяцев с отчетной даты. В случае оценки договоров аренды земельных участков, заключенных на неопределенный срок, как правило, срок для расчета устанавливается равным 49 годам.

Достаточно сложен вопрос определения критерия низкой стоимости. Под существенностью в соответствии с Концептуальными основами финансовой отчетности понимается возможность влияния финансовой информации каждой конкретной организации на мнение внешних и внутренних пользователей. Однако стандарт МСФО (IFRS) 16 требует определять критерий низкой стоимости в виде абсолютного значения, при этом неважно, будет ли данная аренда существенной для арендатора. Подразумевается, что пороговое значение низкой стоимости для всех арендаторов должно быть одинаковым. И хотя в проектах стандарта пороговое значение присутствовало, в его окончательной редакции такой критерий не установлен.

Стандарт допускает два варианта перехода — полный ретроспективный и модифицированный ретроспективный. Полный ретроспективный переход означает ретроспективный расчет за все предыдущие периоды. Модифицированный ретроспективный переход, в свою очередь, подразделяется на варианты:

актив в форме права пользования оценивается в сумме, равной обязательству;
сумма актива определяется ретроспективно, но с использованием ставки дисконтирования на дату применения.

Стоит отметить, что при полном ретроспективном подходе используется историческая ставка дисконтирования, при модифицированном — ставка на дату первоначального применения, то есть на 1 января 2019 года. Ретроспективный подход является более трудозатратным, но с учетом общего снижения ставок дисконтирования за последние годы сумма обязательства по аренде при его использовании могла получиться значительно ниже, чем при модифицированном подходе. В любом случае со стороны каждой компании необходим детальный анализ влияния выбранной модели перехода на ее консолидированную финансовую отчетность.

МСФО (IFRS) 16 определяет аренду как договор или часть договора, который передает право использовать базовый актив в течение периода времени в обмен на возмещение. Договор должен явным или неявным образом описывать идентифицированный актив, а также закреплять право получать экономические выгоды и определять способ его использования. Однако даже если актив указан в договоре, это не всегда означает, что арендатор контролирует его использование.

Дополнительно необходимо оценить, обладает ли арендодатель правом на замену актива. Такое право присутствует, если арендодатель имеет практическую возможность заменять актив и получать экономические выгоды от реализации своего права на замену. Ключевым моментом является именно получение арендодателем экономических выгод от реализации такого права. Например, арендатор арендует транспортное средство, которое в соответствии с условиями договора он имеет право заменить на транспортное средство с более низкими характеристиками. Арендодатель в данном случае при реализации своих прав может получить экономические выгоды.

Обязательство по аренде первоначально признается в первый день действия договора и оценивается в сумме, равной приведенной стоимости еще не оплаченных арендных платежей в течение срока договора. Актив в форме права пользования признается первоначально в первый день действия договора и оценивается по первоначальной стоимости, которая определяется как сумма первоначальной оценки обязательства по аренде и любых арендных платежей, произведенных в пользу арендодателя в дату или до даты начала действия договорных отношений, любых первоначальных прямых затрат, понесенных арендатором, предполагаемой оценки затрат на демонтаж и ликвидацию за вычетом полученных стимулов.

Среди частых дополнительных условий договора аренды стоит отметить обеспечительные платежи. Напрямую в стандарте не указано, как такие платежи учитывать. В основном все зависит от условий договора: является ли депозит возвратным по истечении его срока действия или зачитывается в счет последних арендных платежей. В первом случае такой депозит должен признаваться как финансовый актив и учитываться по амортизированной стоимости в соответствии с МСФО (IFRS) 9 «Финансовые инструменты» с отнесением дисконта в состав актива в форме права пользования. Если же депозит невозвратный, то его сумма должна полностью включаться в состав актива в форме права пользования, при этом график арендных платежей для расчета обязательства по аренде корректируется с учетом уже, по сути, осуществленного платежа.

Пример 2

Арендодатель и арендатор заключили договор аренды сроком на 5 лет с уплатой ежегодных арендных платежей в размере 1400 руб. Ставка дисконтирования составляет 10,4 %. Договор аренды также предусматривает обеспечительный платеж, который арендатор должен осуществить в пользу арендодателя в счет будущих возможных потерь арендодателя. Обеспечительный платеж является возвратным и должен быть выплачен арендодателем арендатору в конце срока действия договора.

Расчет и признание обязательства по аренде осуществляется как приведенная стоимость арендных платежей без учета условия по обеспечительному платежу:

Дт «Актив в форме права пользования» — 5250 руб.
Кт «Обязательство по аренде» — 5250 руб.

Расчет и признание финансового актива осуществляется в соответствии с МСФО (IFRS) 9 «Финансовые инструменты», полученная сумма дисконта отнесена в состав актива в форме права пользования:

Дт «Актив в форме права пользования» — 550 руб.
Дт «Дебиторская задолженность» — 850 руб.
Кт «Денежные средства» — 1400 руб.

Пример 3

Для арендодателей кроме дополнительных требований к раскрытию информации значительного эффекта на финансовый учет не ожидается.

Для арендаторов с высокой долей операционной аренды финансовая отчетность существенно изменится. Отчет о финансовом положении пополнится новыми активами и обязательствами. И если активы только «украшают» отчетность, то появление значительных сумм обязательств может существенно повлиять на восприятие компаний инвесторами и кредиторами. Суммарное влияние на отчет о совокупном доходе будет незначительным, более вероятно, что общая сумма расходов не изменится, так как вместо расхода по аренде появятся амортизация активов и финансовые расходы. Но распределение этих расходов по годам будет другим — в первые годы аренды расходы будут больше, чем в последующие (см. пример в следующей статье).

Поменяются коэффициенты, которые рассчитываются на основе финансовой отчетности. EBITDA ( earnings before interest, tax, depreciation and amortisation) и операционная прибыль, как ожидается, вырастут для компаний-арендаторов с большой долей аренды. Отношение долга к капиталу (debt-to-equity ratio), безусловно, увеличится, а коэффициенты, рассчитываемые от величины активов (например, asset turnover), наоборот, станут меньше.

Отрасли, которые будут сильно затронуты изменениями в результате выхода IFRS 16, приводятся в материалах IASB. В первую очередь это компании, занимающиеся ритейлом, и авиакомпании, а также туристический бизнес, бизнес в сфере транспорта, телекомуникаций, медицины, информационных технологий.

ЕленаЛ: 21.02.2016 в 09:32

Это наверное специфика заключения договор на территориях отличных от России. Сложно представить договор по которому обязательства в тысячи раз превышали то, что отражено в отчетности, да еще и к банкротству ведущие. В России почти все арендодатели работают по предоплате и при досрочном расторжении не такие уж большие санкции (не в тысячи раз). Так что перемены для узкого круга, наверное.

17 февраля

Онлайн-курс «Управление производством и ремонтами в прикладном решении «1С:ERP Управление предприятием 2.4»

18 февраля

Аттестация «1С:Эксперт по технологическим вопросам»

23 февраля

“1C:Предприятие 8”. Использование конфигурации “Зарплата и Управление Персоналом” (пользовательские режимы) ред. 3.

24 февраля

Онлайн-курс «Кадровый учет в программе «1С:Зарплата и управление персоналом»»

24 февраля

Регламентированный учет в прикладных решениях «1С:ERP Управление предприятием 2» и «1С:Комплексная автоматизация 2»

25 февраля 2021 Международная практическая онлайн конференция «Электронный документооборот. Законодательное регулирование. Безопасность в ЭДО»

3 марта 2021 XI Национальная практическая конференция ВНУТРЕННИЙ КОНТРОЛЬ И АУДИТ В РОССИИ. ОПТИМИЗАЦИЯ СТРАТЕГИИ ДЛЯ ОБЕСПЕЧЕНИЯ ЭФФЕКТИВНОСТИ ДЕЯТЕЛЬНОСТИ

Революционные изменения в учете аренды по МСФО (IFRS) 16

Практически во всех случаях модификации договора требуется пересмотр ставки дисконтирования (МСФО (IFRS) 16, п. 44). Исключением является ситуация, при которой произошло соизмеримое увеличение арендуемых базовых активов и арендных платежей. В данном случае производится отдельный расчет для дополнительных активов с использованием новой ставки дисконтирования. Ставка дисконтирования для расчета по первоначальным базовым активам не пересматривается.

Помимо увеличения или уменьшения платежей и арендуемых базовых активов, под модификацию подпадают ситуации, в которых меняются дополнительные условия. Например, пересмотр компонентов договора и их количества или введение дополнительных условий по договору.

В большинстве случаев учет эффекта от модификации отражается в отчетности аналогично отражению эффекта от переоценки, то есть затрагивает только балансовые статьи. Но в ряде случаев, например, в ситуации с уменьшением количества арендуемых базовых активов, эффект от модификации затронет не только баланс, но и отчет о прибылях и убытках.

актив в форме права пользования оценивается в сумме, равной обязательству;
сумма актива определяется ретроспективно, но с использованием ставки дисконтирования на дату применения.

Согласно новому Стандарту теперь любая аренда (за небольшим исключением) приведет к отражению активов и обязательств в балансе арендатора. Можно сказать – наступает конец эры забалансового финансирования!

Итак, согласно новому Стандарту, вводится единая бухгалтерская модель для всех типов аренды у арендаторов. Понятие «операционная аренда» (в понимании МСФО 17) более не существует для них, и любая аренда для арендатора теперь будет рассматриваться как операция финансирования.

Арендатор будет признавать у себя в балансе Актив (право пользования арендованным имуществом) и Обязательство по аренде (дисконтированная стоимость будущих арендных платежей по договору).

Как и все последние Стандарты, МСФО (IFRS) 16 является сложным и объемным документом, рассматривает очень много связанных с арендой вопросов, поэтому подходить к его изучению лучше всего поэтапно.

На первом этапе я бы хотела рассмотреть вопрос определения аренды.

Согласно п.9. МСФО (IFRS) 16
«В момент заключения договора организация должна оценить, является ли договор в целом, или его отдельные компоненты, договором аренды.
Договор в целом или его отдельные компоненты являются договором аренды, если по этому договору передается право контролировать использование идентифицированного актива в течение определенного периода в обмен на возмещение».

Итак, необходимо выполнение двух главных условий:
1. наличие идентифицированного актива,
2. право контролировать использование этого актива.

Главные условия договора аренды

Идентифицированный актив

Актив, как правило, идентифицируется ввиду прямого указания в договоре.
Пример
Супермаркет «Вкусная еда» заключил договор с предприятием «Будем здоровы», реализующим биологически активные добавки (БАДы), сроком на 3 года. Согласно заключенному договору аренды Супермаркет выделяет часть своего помещения ориентировочной площадью 6 кв.м для организации торговой точки сети «Будем здоровы». В договоре прописано, что данное помещение первоначально будет располагаться в конце торгового зала Супермаркета, на втором этаже. Также оговорено, что Супермаркет может в соответствии со своими целями, без дополнительных согласований, менять место расположения этой торговой точки по своему усмотрению, причем о таком изменении представители арендатора будут оповещены заранее за 2 дня. Кроме того, ассортимент реализуемых БАДов должен согласовываться с руководителями Супермакета, дабы избежать возможного дублирования продаж аналогичных продуктов.

Вопрос: является ли это арендой для предприятия «Будем здоровы»?

Так и хочется посочувствовать этому предприятию в связи с такими «суровыми» условиями договора. Нельзя увидеть в этом договоре идентифицируемый актив. Нет актива, — значит, и нет контроля над активом, и такой договор не является договором аренды.
Это значит, что предприятие «Будем здоровы» не должно признавать у себя актив – право пользования помещением, и также не должно признавать дисконтированную стоимость всех платежей, уплачиваемых в течение трех лет, в качестве обязательства по аренде.

Другой пример
Супермаркет «Вкусная еда» заключил договор с предприятием «Будем здоровы», реализующим БАДы, сроком на 3 года. Согласно заключенному договору аренды Супермаркет выделяет часть своего помещения площадью 6 кв.м для организации торговой точки сети «Будем здоровы». В договоре четко прописано местоположение данного помещения – правая часть в конце торгового зала Супермаркета, на втором этаже. Также оговорено, что Супермаркет не имеет права менять место расположения этой торговой точки по своему усмотрению, а также не вправе определять ассортимент реализуемых БАДов.

Вопрос: для предприятия «Будем здоровы» это аренда?

В данном случае есть идентифицируемый актив у арендатора – конкретная площадь помещения Супермаркета «Вкусная еда», а также арендатор контролирует использование данного актива. Значит, такой договор является договором аренды.

Мы подошли ко второму важному фактору аренды – контроль; и давайте подробнее поговорим об этом.

Контроль

В соответствии с МСФО (IFRS) 16 контроль существует при наличии у клиента двух следующих характеристик:

права получать практически все экономические выгоды от использования идентифицированного актива;
права определять способ использования идентифицированного актива.

Вы чувствуете, как мы все больше приникаем вглубь Стандарта и понятия «Аренда», но «дна» все еще не видно.

2 (а) Право на получение экономических выгод от использования
Клиент может получить экономические выгоды от использования актива напрямую или косвенно различными способами, например:
— используя актив самостоятельно,
— удерживая актив или предоставляя его в субаренду.

По МСФО (IAS) 17 в случае, операционной аренды арендатор не ставил на баланс имущество и признавал ежемесячные расходы по аренде, а арендодатель учитывал сданное в аренду имущество на своем балансе.

Данный подход вводил в заблуждение пользователей финансовой отчетности и Совет по МСФО решил сблизить учет арендатора и арендодателя.

На дату начала аренды арендатор должен признать актив с правом пользования по первоначальной стоимости.

В первоначальную стоимость необходимо включить:

величину первоначальной оценки обязательства по аренде (приведенная стоимость арендных платежей, которые еще не осуществлены на дату начала аренды);
арендные платежи на дату начала аренды;
прямые затраты;
возможные затраты на демонтаж.

В дальнейшем в отношении актива с правом пользования арендатор применяет либо модель учета по первоначальной стоимости, т.е. отражает актив за вычетом накопленной амортизации и убытков от обесценения, либо по справедливой стоимости, если арендуемые активы отвечают определению инвестиционного имущества (необходимо обратиться к стандарту IAS 40), либо по переоцененной стоимости, если арендатор применяет такой подход к классу основных средств согласно IAS 16.

Помимо актива у арендатора появляется обязательство по аренде. После даты начала аренды арендатор должен оценивать обязательство по аренде следующим образом:

увеличивая балансовую стоимость для отражения процентов по обязательству по аренде;
уменьшая балансовую стоимость для отражения осуществленных арендных платежей;
переоценивая балансовую стоимость для отражения переоценки или модификации договоров аренды, или для отражения пересмотренных по существу фиксированных арендных платежей.

1 Настоящий стандарт устанавливает принципы признания, оценки, представления и раскрытия информации об аренде. Целью стандарта является обеспечение порядка раскрытия арендаторами и арендодателями уместной информации, правдиво представляющей эти операции. Данная информация является основой, используемой пользователями финансовой отчетности для оценки влияния аренды на финансовое положение, финансовые результаты и денежные потоки организации.

2 Организация должна учитывать условия договоров, а также все уместные факты и обстоятельства при применении настоящего стандарта. Организация должна применять настоящий стандарт последовательно в отношении договоров с аналогичными характеристиками и в аналогичных обстоятельствах.

3 Организация должна применять настоящий стандарт в отношении всех договоров аренды, включая договоры аренды активов в форме права пользования в рамках субаренды, за исключением: (a) договоров аренды, относящихся к разведке или использованию полезных ископаемых, нефти, природного газа и аналогичных невозобновляемых ресурсов;

(b) договоров аренды, относящихся к биологическим активам в рамках сферы применения МСФО (IAS) 41 «Сельское хозяйство», которые находятся в распоряжении арендатора;

(c) концессионных соглашений о предоставлении услуг в рамках сферы применения Разъяснения КРМФО (IFRIC) 12 «Концессионные соглашения о предоставлении услуг»;

(d) лицензий на интеллектуальную собственность, предоставленных арендодателем, в рамках сферы применения МСФО (IFRS) 15 «Выручка по договорам с покупателями»; и

(e) прав, которыми обладает арендатор по лицензионным соглашениям в рамках сферы применения МСФО (IAS) 38 «Нематериальные активы», предметом которых являются такие объекты, как кинофильмы, видеозаписи, пьесы, рукописи, патенты и авторские права.

5 Арендатор вправе принять решение о неприменении требований пунктов 22 — 49 в отношении следующих позиций: (a) краткосрочная аренда; и

(b) аренда, в которой базовый актив имеет низкую стоимость (как описано в пунктах B3 — B8).

6 Если арендатор принимает решение не применять требования пунктов 22 — 49 в отношении краткосрочной аренды либо аренды, в которой базовый актив имеет низкую стоимость, арендатор должен признавать арендные платежи по такой аренде в качестве расхода либо линейным методом в течение срока аренды, либо с использованием другого систематического подхода. Арендатор должен использовать другой систематический подход, если такой подход лучше отражает структуру получения выгод арендатором.

7 Если арендатор учитывает краткосрочную аренду, применяя пункт 6, то для целей настоящего стандарта арендатор должен считать договор аренды новым договором аренды в следующих случаях: (a) в случае модификации договора аренды, либо

(b) в случае изменения срока аренды (например, арендатор исполняет опцион, который ранее не учитывался при определении срока аренды).

18 Организация должна определять срок аренды как не подлежащий досрочному прекращению период аренды вместе с: (a) периодами, в отношении которых предусмотрен опцион на продление аренды, если имеется достаточная уверенность в том, что арендатор исполнит этот опцион; и

(b) периодами, в отношении которых предусмотрен опцион на прекращение аренды, если имеется достаточная уверенность в том, что арендатор не исполнит этот опцион.

19 Оценивая наличие достаточной уверенности в том, что арендатор исполнит опцион на продление аренды, либо в том, что арендатор не исполнит опцион на прекращение аренды, организация должна учитывать все уместные факты и обстоятельства, которые приводят к возникновению у арендатора экономического стимула для исполнения опциона на продление аренды или неисполнения опциона на прекращение аренды, как описано в пунктах B37 — B40.

20 Арендатор должен повторно оценить наличие достаточной уверенности в исполнении опциона на продление или неисполнении опциона на прекращение аренды при возникновении либо значительного события, либо значительного изменения обстоятельств, которое: (a) подконтрольно арендатору; и

(b) влияет на оценку наличия достаточной уверенности в том, что арендатор исполнит опцион, который ранее не учитывался при определении им срока аренды, или в том, что арендатор не исполнит опцион, который ранее учитывался при определении им срока аренды (как описано в пункте B41).

21 Организация должна пересмотреть срок аренды в случае изменения периода аренды, не подлежащего досрочному прекращению. Например, не подлежащий досрочному прекращению период аренды изменится, если: (a) арендатор исполнит опцион, который ранее не учитывался при определении организацией срока аренды;

(b) арендатор не исполнит опцион, который ранее учитывался при определении организацией срока аренды;

(c) произойдет событие, следствием которого по договору является обязанность арендатора исполнить опцион, который ранее не учитывался при определении организацией срока аренды; либо

(d) произойдет событие, следствием которого по договору является запрет на исполнение арендатором опциона, который ранее учитывался при определении организацией срока аренды.

Признание

22 На дату начала аренды арендатор должен признать актив в форме права пользования и обязательство по аренде.

Оценка

Первоначальная оценка

Первоначальная оценка актива в форме права пользования

23 На дату начала аренды арендатор должен оценивать актив в форме права пользования по первоначальной стоимости.

24 Первоначальная стоимость актива в форме права пользования должна включать в себя следующее: (a) величину первоначальной оценки обязательства по аренде, как описано в пункте 26;

(b) арендные платежи на дату начала аренды или до такой даты за вычетом полученных стимулирующих платежей по аренде;

(d) оценку затрат, которые будут понесены арендатором при демонтаже и перемещении базового актива, восстановлении участка, на котором он располагается, или восстановлении базового актива до состояния, которое требуется в соответствии с условиями аренды, за исключением случаев, когда такие затраты понесены для производства запасов. Обязанность арендатора в отношении таких затрат возникает либо на дату начала аренды, либо вследствие использования базового актива в течение определенного периода.

25 Арендатор должен признавать затраты, описанные в пункте 24(d), в составе первоначальной стоимости актива в форме права пользования в момент возникновения у него обязанности в отношении таких затрат. Арендатор применяет МСФО (IAS) 2 «Запасы» в отношении затрат, которые понесены в течение определенного периода вследствие наличия актива в форме права пользования для производства запасов в течение такого периода. Обязанности в отношении таких затрат, учитываемые с применением настоящего стандарта или МСФО (IAS) 2, признаются и оцениваются с применением МСФО (IAS) 37 «Оценочные обязательства, условные обязательства и условные активы».

Первоначальная оценка обязательства по аренде

26 На дату начала аренды арендатор должен оценивать обязательство по аренде по приведенной стоимости арендных платежей, которые еще не осуществлены на эту дату. Арендные платежи необходимо дисконтировать с использованием процентной ставки, заложенной в договоре аренды, если такая ставка может быть легко определена. Если такая ставка не может быть легко определена, арендатор должен использовать ставку привлечения дополнительных заемных средств арендатором.

27 На дату начала аренды арендные платежи, которые включаются в оценку обязательства по аренде, состоят из следующих платежей за право пользования базовым активом в течение срока аренды, которые еще не осуществлены на дату начала аренды: (a) фиксированные платежи (включая по существу фиксированные платежи, как описано в пункте B42) за вычетом любых стимулирующих платежей по аренде к получению;

(b) переменные арендные платежи, которые зависят от индекса или ставки, первоначально оцениваемые с использованием индекса или ставки на дату начала аренды (как описано в пункте 28);

(d) цена исполнения опциона на покупку, если имеется достаточная уверенность в том, что арендатор исполнит этот опцион (что оценивается с учетом факторов, описанных в пунктах B37 — B40); и

(e) выплаты штрафов за прекращение аренды, если срок аренды отражает потенциальное исполнение арендатором опциона на прекращение аренды.

28 Переменные арендные платежи, которые зависят от индекса или ставки, описанные в пункте 27(b), включают в себя, например, платежи, привязанные к индексу потребительских цен, платежи, привязанные к базовой процентной ставке (например, LIBOR), или платежи, которые варьируются в зависимости от изменений рыночных арендных ставок.

Последующая оценка

Последующая оценка актива в форме права пользования

29 После даты начала аренды арендатор должен оценивать актив в форме права пользования с применением модели учета по первоначальной стоимости, за исключением случаев, когда он применяет модели оценки, описанные в пунктах 34 и 35.

Модель учета по первоначальной стоимости

30 Для применения модели учета по первоначальной стоимости арендатор должен оценивать актив в форме права пользования по первоначальной стоимости: (a) за вычетом накопленной амортизации и накопленных убытков от обесценения; и

(b) с корректировкой на переоценку обязательства по аренде, о которой говорится в пункте 36(c).

98 Если организация (продавец-арендатор) передает актив другой организации (покупатель-арендодатель) и арендует этот актив обратно у покупателя-арендодателя, как продавец-арендатор, так и покупатель-арендодатель должны учитывать договор о передаче и аренду с применением пунктов 99 — 103.

Оценка того, является ли передача актива продажей

99 Организация должна применять требования МСФО (IFRS) 15 для определения момента выполнения обязанности к исполнению при определении необходимости учета передачи актива в качестве продажи этого актива.

Передача актива является продажей

100 Если передача актива продавцом-арендатором удовлетворяет требованиям МСФО (IFRS) 15 для учета в качестве продажи актива: (a) продавец-арендатор должен оценивать актив в форме права пользования, который обусловлен обратной арендой, как часть предыдущей балансовой стоимости актива, которая связана с правом пользования, сохраняемым продавцом-арендатором. Соответственно, продавец-арендатор должен признавать лишь ту сумму прибыли или убытка, которая относится к правам, переданным покупателю-арендодателю;

(b) покупатель-арендодатель должен учитывать покупку актива с применением соответствующих стандартов, а аренду с применением требований к учету арендодателем в настоящем стандарте.

101 Если справедливая стоимость возмещения за продажу актива не равна справедливой стоимости актива либо если платежи за аренду не осуществляются по рыночным ставкам, организация должна выполнить следующие корректировки для оценки поступлений от продажи по справедливой стоимости: (a) суммы, недополученные по сравнению с рыночным уровнем, должны учитываться как предоплата арендных платежей; и

(b) суммы, полученные сверх рыночного уровня, должны учитываться как дополнительное финансирование, предоставляемое покупателем-арендодателем продавцу-арендатору.

102 Организация должна оценивать любую потенциальную корректировку, необходимую в соответствии с пунктом 101, на основе более легко определяемой из следующих величин: (a) разница между справедливой стоимостью возмещения за продажу и справедливой стоимостью актива; и

(b) разница между приведенной стоимостью предусмотренных договором платежей по аренде и приведенной стоимостью платежей по аренде по рыночным ставкам.

Передача актива не является продажей

103 Если передача актива продавцом-арендатором не удовлетворяет требованиям МСФО (IFRS) 15 для учета в качестве продажи актива: (a) продавец-арендатор должен продолжить признание переданного актива и должен признать финансовое обязательство в размере поступлений от передачи. Он должен признавать финансовое обязательство с применением МСФО (IFRS) 9.

(b) покупатель-арендодатель не должен признавать переданный актив и должен признавать финансовый актив в размере поступлений от передачи. Он должен учитывать финансовый актив с применением МСФО (IFRS) 9.

ОПРЕДЕЛЕНИЕ ТЕРМИНОВ

Данное приложение является неотъемлемой частью настоящего стандарта.

Дата начала аренды

Дата, на которую арендодатель делает базовый актив доступным для использования арендатором.

Срок экономического использования

Либо период времени, в течение которого, как предполагается, возможно экономическое использование актива одним или более пользователями, либо количество единиц продукции или аналогичных единиц, которое предполагается получить от актива одним или более пользователями.

Дата вступления в силу модификации договора

Дата, когда обе стороны соглашаются на модификацию договора аренды.

Справедливая стоимость

В целях применения требований настоящего стандарта, касающихся учета у арендодателя — сумма, на которую можно обменять актив или погасить обязательство в сделке между хорошо осведомленными независимыми сторонами, желающими совершить такую сделку.

Финансовая аренда

Аренда, в рамках которой осуществляется передача практически всех рисков и выгод, связанных с правом собственности на базовый актив.

Фиксированные платежи

Платежи, осуществляемые арендатором в пользу арендодателя за право пользования базовым активом в течение срока аренды, за исключением переменных арендных платежей.

Валовая инвестиция в аренду

Сумма: (a) арендных платежей к получению арендодателем по договору финансовой аренды; и

(b) негарантированной ликвидационной стоимости, причитающейся арендодателю.

Дата начала арендных отношений

Более ранняя из даты заключения договора аренды и даты принятия сторонами на себя обязательств в отношении основных условий аренды.

Первоначальные прямые затраты

Дополнительные затраты, обусловленные заключением договора аренды, которые не были бы понесены, если бы договор аренды не был заключен, за исключением таких затрат, понесенных арендодателями, являющимися производителями или дилерами, в связи с финансовой арендой.

Процентная ставка, заложенная в договоре аренды

Процентная ставка, при использовании которой приведенная стоимость (a) арендных платежей и (b) негарантированной ликвидационной стоимости становится равна сумме (i) справедливой стоимости базового актива и (ii) первоначальных прямых затрат арендодателя.

Аренда

Договор или часть договора, согласно которому(ой) передается право пользования активом (базовый актив) в течение определенного периода в обмен на возмещение.

Стимулирующие платежи по аренде

Платежи, осуществляемые арендодателем в пользу арендатора в связи с арендой, либо возмещение арендодателем затрат арендатора.

Модификация договора аренды

Изменение сферы применения договора аренды или возмещения за аренду, которое не было предусмотрено первоначальными условиями аренды (например, добавление или прекращение права пользования одним или несколькими базовыми активами либо увеличение или сокращение предусмотренного договором срока аренды).

Арендные платежи

Платежи, осуществляемые арендатором в пользу арендодателя в связи с правом пользования базовым активом в течение срока аренды, которые включают в себя следующее: (a) фиксированные платежи (включая по существу фиксированные платежи) за вычетом любых стимулирующих платежей по аренде;

(b) переменные арендные платежи, которые зависят от индекса или ставки;

(c) цена исполнения опциона на покупку, если имеется достаточная уверенность в том, что арендатор исполнит этот опцион; и

(d) выплаты штрафов за прекращение аренды, если срок аренды отражает потенциальное исполнение арендатором опциона на прекращение аренды.

В случае арендатора арендные платежи также включают суммы, которые, как ожидается, будут уплачены арендатором по гарантиям ликвидационной стоимости. Арендные платежи не включают платежи, относимые на компоненты договора, которые не являются арендой, за исключением случаев, когда арендатор решает объединить компоненты, которые не являются арендой, с компонентом аренды и учитывать их как один компонент аренды.

В случае арендодателя арендные платежи также включают гарантии ликвидационной стоимости, предоставляемые арендодателю арендатором, стороной, связанной с арендатором, или третьим лицом, не связанным с арендодателем, которое в финансовом отношении способно выполнить обязанности по гарантии. Арендные платежи не включают платежи, относимые на компоненты договора, которые не являются арендой.

Срок аренды

Не подлежащий досрочному прекращению период, в течение которого арендатор имеет право пользоваться базовым активом, вместе с: (a) периодами, в отношении которых действует опцион на продление аренды, если имеется достаточная уверенность в том, что арендатор исполнит этот опцион; и

(b) периодами, в отношении которых действует опцион на прекращение аренды, если имеется достаточная уверенность в том, что арендатор не исполнит этот опцион.

Однодневный практический тренинг, который:

Знакомит с применением единой модели для всех договоров аренды и информацией о том, какая аренда появится на балансе компании
Показывает, как применяются критерии признания аренды и как проводится оценка у арендодателя и арендатора

Практику применения критериев признания аренды и то, как проводится оценка у арендодателя и арендатора
Подход к определению, каким образом условия договора аренды влияют на отражение информации в финансовой отчетности
Необходимые раскрытия информации для промежуточной и годовой отчетности
Практику применения единой модели для всех договоров аренды и информацию о том, какая аренда появится на балансе компании
Материалы тренинга на русском языке в электронном виде
Практику применения единой модели для всех договоров аренды и информацию о том, какая аренда появится на балансе компании
Профессиональные рекомендации от тренера-эксперта
Сертификат Академии бизнеса EY

Сочетание лекционного формата с практическими заданиями с использованием сквозного кейса
Не менее 30% времени тренинга – выполнение и разбор практических заданий/ иллюстраций
Необходимые раскрытия информации для промежуточной и годовой отчетности
Ответы тренера-эксперта на вопросы участников тренинга
Групповые обсуждения

	МСФО (IFRS) 16: аренда
	МСФО (IFRS) 16: аренда. Онлайн формат

Cтандарт является одним из наиболее обсуждаемых и революционных за последние несколько лет.

Во-первых, он покрывает все вопросы, так или иначе касающиеся арендных отношений, включая и те нюансы, которые ранее регулировались отдельными разъяснениями или освещались в других стандартах. Во-вторых, в новом стандарте по аренде практически все договоры аренды арендатором будут учитываться в таком порядке, который ранее был предусмотрен только для финансовой аренды. Учет для арендодателей не претерпел каких-либо серьезных изменений.

Рассмотрим основные положения нового стандарта, не анализируя различные специфические его аспекты. В новом стандарте арендатор именуется «клиент», а арендодатель — «поставщик». Такие термины используются и в этой статье ниже в том же значении, что и в стандарте.

В п. 3 МСФО (IFRS) 16 указано, что новый стандарт распространяется на все виды договоров аренды и субаренды, за исключением:

договоров аренды, связанных с разведкой и использованием полезных ископаемых;
договоров аренды биологических активов, которые относятся к сфере применения МСФО (IAS) 40 «Сельское хозяйство»;
концессионных соглашений о предоставлении услуг, которые относятся к сфере применения разъяснения КРМФО (IFRIC) 12 «Концессионные соглашения о предоставлении услуг»;
лицензий на интеллектуальную собственность, расчеты по которой регулируются МСФО (IFRS) 15 «Выручка по договорам с покупателями».

Также в п. 3 указано, что арендатор имеет право применять новый стандарт в отношении прав, которыми обладает арендатор по лицензионным договорам, предметом которых являются художественные произведения (фильмы, пьесы, рукописи и т. д.) либо патенты и авторские права, то есть по договорам, которые регулируют права пользования активами, относящимися к сфере применения МСФО (IAS) 38 «Нематериальные активы». Это положение является сугубо добровольным, арендатор вправе в указанных случаях не применять новый стандарт.

Клиент (арендатор) должен признать идентифицированный актив в своей отчетности. Первоначальная стоимость актива при этом будет равна сумме следующих компонентов:

приведенной стоимости будущих арендных платежей;
первоначальных затрат, понесенных до начала аренды;
арендных платежей на дату аренды за вычетом стимулирующих платежей арендатору;
приведенных затрат на вывод объекта аренды из эксплуатации, демонтаж, восстановление участка аренды и т. п.

В отношении приведенной стоимости арендных платежей нужно помнить, что платежи могут быть фиксированными или переменными (например, может быть предусмотрена индексация арендной платы). Также следует учитывать какие-либо штрафы за нарушение договора, если вероятность их уплаты существенна.

После первоначального признания актив, как правило, должен учитываться по первоначальной стоимости, за исключением:

активов, в отношении которых применяются положения учета по справедливой стоимости в соответствии с МСФО (IAS) 40 «Инвестиционная собственность»;
активов, которые должны оцениваться по переоцениваемой стоимости в соответствии с МСФО (IAS) 16 «Основные средства».

Модель учета по первоначальной стоимости означает, что актив должен амортизироваться по правилам, предусмотренным МСФО (IAS) 16, нужно проводить проверку на обесценение и стоимость актива следует корректировать на сумму убытка от обесценения. Проверка на обесценение проводится по правилам МСФО (IAS) 36 «Обесценение активов».

Частным случаем является аренда, которая предполагает, что в конце срока аренды арендатор выкупит актив. В таком случае, если имеется намерение арендатора использовать актив до конца срока его полезного использования, актив амортизируется в течение периода до конца срока полезного использования. Если нельзя сделать однозначный вывод о намерении арендатора, но в договоре есть право досрочного выкупа актива, то актив амортизируется до более ранней даты: окончания срока аренды либо окончания срока полезного использования.

В МСФО (IFRS) 16 дается освобождение от применения положений нового стандарта в отношении признания и оценки идентифицированных активов для краткосрочных договоров аренды и договоров аренды, в которых базовый актив (то есть актив, являющийся объектом аренды) имеет низкую стоимость. То есть арендатор может не признавать в своей отчетности актив, если договор краткосрочный либо базовый актив имеет низкую стоимость.

Арендодатель признает договоры аренды либо в качестве финансовой аренды, либо в качестве операционной аренды.

Критерии признания в качестве финансовой аренды приведены в пп. 63–64 стандарта и в целом схожи с критериями, отраженными в МСФО (IAS) 17, но есть и новые критерии, которые не были явно прописаны в прошлом стандарте:

в договоре присутствует условие, при котором убытки от досрочного расторжения договора возмещаются арендатором (например, речь может идти об обеспечительном платеже по аренде недвижимости, который не возвращается арендатору при досрочном расторжении аренды);
прибыли или убытки от колебания справедливой ликвидационной стоимости начисляются арендатору;
арендатор может продлить договор при цене аренды ниже рыночной (то есть если цена аренды ниже рыночной, но, несмотря на это, арендатор может продлить договор на тех же условиях).

На дату начала финансовой аренды арендодатель признает в отчете о финансовом положении дебиторскую задолженность, равную чистой инвестиции в аренду.

Чистая инвестиция в аренду включает фиксированные и переменные платежи по аренде, цену исполнения опциона на покупку актива в конце срока аренды, суммы штрафов за расторжение аренды и ликвидационную стоимость, гарантируемую арендодателем арендатору.

После первоначального признания актива по договору финансовой аренды арендодатель признает финансовый доход в течение срока аренды на основе графика, который отражает неизменную периодическую норму доходности по чистой инвестиции в аренду. Часть платежей при этом относится на погашение дебиторской задолженности (чистой инвестиции в аренду), а часть относится к процентным платежам по аренде.

Арендодатель применяет положения МСФО (IFRS) 9 «Финансовые инструменты» в отношении прекращения признания и обесценения чистой инвестиции в аренду.

Кроме того, арендодатель должен анализировать необходимость применения положений МСФО (IFRS) 5 «Внеоборотные активы, предназначенные для продажи, и прекращаемая деятельность» в том случае, если актив, переданный в аренду, предполагается продать.

Таким образом, порядок учета в целом схож с порядком, описанным в предыдущем стандарте.

Отельный порядок учета предусмотрен для дилеров и производителей активов. Такие арендодатели признают выручку от выбытия актива в сумме справедливой стоимости актива либо приведенной стоимости платежей, себестоимость в размере первоначальной либо балансовой стоимости передаваемого актива и прибыль/убыток от передачи актива.

По операционной аренде арендодатель не признает актив (дебиторскую задолженность), а арендные платежи признаются в качестве дохода линейным либо другим систематическим методом.

Модификация договора аренды может быть признана новым договором аренды, если такая модификация предусматривает расширение списка арендуемых активов либо если изменение возмещения за аренду сопоставимо с ценой отдельного нового договора аренды.

Если модификация договора аренды признана отдельным договором, то необходимо соответствующим образом распределить возмещение по модифицированному договору между отдельными компонентами аренды, определить срок аренды для нового компонента и сумму дисконтированных обязательств по новому договору.

Арендатор должен раскрывать в примечаниях информацию, которая вместе с информацией, представленной в отчете о финансовом положении, отчете о совокупном доходе и отчете о движении денежных средств, дает пользователям финансовой отчетности основу для оценки влияния договоров аренды на финансовое положение, финансовые результаты и денежные потоки арендатора:

амортизацию активов в форме права пользования в соответствии с видом базового актива;
процентный расход по обязательствам по аренде;
расход, относящийся к краткосрочной аренде, которая учитывается с применением п. 6 МСФО (IFRS) 16; такой расход не должен включать расход, относящийся к договорам аренды со сроком аренды не более одного месяца;
расход, относящийся к аренде активов с низкой стоимостью, которая учитывается с применением п. 6; такой расход не должен включать расход, относящийся к краткосрочной аренде активов с низкой стоимостью, о котором говорится в пункте 53c;
расход, относящийся к переменным арендным платежам, не включенным в оценку обязательств по аренде;
доход от субаренды активов в форме права пользования;
общий денежный отток для договоров аренды;
прирост активов в форме права пользования;
прибыли или убытки, обусловленные операциями продажи с обратной арендой;
балансовую стоимость активов в форме права пользования на конец отчетного периода в соответствии с видом базового актива.

Арендодатель должен раскрыть в примечаниях информацию, которая вместе с информацией, представленной в отчете о финансовом положении, отчете о совокупном доходе и отчете о движении денежных средств, дает пользователям финансовой отчетности основу для оценки влияния договоров аренды на финансовое положение, финансовые результаты и денежные потоки арендодателя.

Арендодатель должен раскрывать следующие суммы за отчетный период:

a) для финансовой аренды:

прибыль или убыток от продажи;
финансовый доход по чистой инвестиции в аренду;
доход, относящийся к переменным арендным платежам, не включенным в оценку чистой инвестиции в аренду;

b) для операционной аренды — доход от аренды, отдельно раскрывая информацию о доходе, относящемся к переменным арендным платежам, которые не зависят от индекса или ставки.

В отношении операционной аренды арендодатель должен также выполнять требования по раскрытию информации, предусмотренные МСФО (IAS) 36, МСФО (IAS) 38, МСФО (IAS) 40 и МСФО (IAS) 41 для активов, являющихся предметом операционной аренды, а также требования МСФО (IAS) 16.

МСФО (IFRS) 16 вступает в силу для обязательного применения с 1 января 2019 года.

В связи с принятием нового стандарта по аренде приказом № 111н прекращают действие стандарты и разъяснения, которые замещает МСФО (IFRS) 16:

международный стандарт финансовой отчетности (IAS) 17 «Аренда»;
разъяснение КРМФО (IFRIC) 4 «Определение наличия в соглашении признаков аренды»;
разъяснение ПКР (SIC) 15 «Операционная аренда — стимулы»;
разъяснение ПКР (SIC) 27 «Определение сущности операций, имеющих юридическую форму аренды».

В России происходит постепенное приведение системы бухгалтерского учета и финансовой отчетности в соответствие с международными нормами. Это значит, что изменения, которые пока не касаются деятельности вашей компании, в будущем (и не обязательно далеком) затронут и вас. К тому же уже сегодня существуют ситуации, когда от специалистов в области бухгалтерского учета требуется знание международных стандартов. Речь может идти, например, о предоставлении пакета документов при открытии кредитной линии (требование о наличии отчетности по российским и международным нормам существует у некоторых банков). Также МСФО является более удобным инструментом для инвесторов и кредиторов при принятии инвестиционных решений. И, конечно, на российском рынке работают компании, акции которых обращаются на Московской бирже, они вынуждены готовить отчеты по двум стандартам.

Во-первых, в новом стандарте появилось четкое определение «договора аренды», также вводится новое понятие «идентифицированный актив». Теперь договором аренды считается только тот договор, после заключения которого у арендатора появляется право контролировать использование идентифицированного актива. В свою очередь, идентифицированный актив — это актив, определенный в явной форме в соглашении или в неявной форме в момент предоставления его в пользование. Если же в пользование предоставляется оборудование, поставщик которого имеет реальное право заменить актив в любой момент, то речь будет идти не об аренде, а предоставлении услуг.

Во-вторых, ранее у арендатора активы, связанные с операционной арендой (в отличие от финансовой аренды), учитывались на забалансовых счетах, а в отчете о финансовых результатах отражались расходы по аренде актива. Теперь для арендатора вводится единая модель учета для всех видов аренды: в бухгалтерском балансе должны быть отражены актив (право использования оборудования) и обязательство по аренде, а в отчете о финансовых результатах отражаются амортизационные расходы и процентные расходы. Обязательство по аренде рассчитывается как дисконтированная (т. е. оцененная с точки зрения временного использования) стоимость будущих арендных платежей по договору аренды.

Отметим, что есть несколько исключений: новая модель учета может не применяться к аренде, срок которой составляет менее 12 месяцев, или в аренду предоставляется оборудование незначительной стоимости.

В-третьих, вводится требование об отдельном учете сервисного элемента арендных договоров, если величина его существенна.

И еще один момент: из старых отчетов арендодателей не было видно, каким оборудованием они не распоряжаются в настоящее время, так как сдали его в аренду. Т.е. не отображались остаточные риски по активам. Сейчас предусмотрены дополнительные требования к раскрытию информации о рисках, связанных с правами на подобные активы. В целом же, в отличие от арендаторов, в отчетности арендодателей практически ничего не поменялось.

МСФО 16 «Аренда» вступает в силу 1 января 2019 года.

Минфин ввел МСФО, учитывающий уступки по аренде из-за коронавируса

С 1 января 2018 года вступил в силу еще один стандарт МСФО (IFRS) 9 «Финансовые инструменты», который устанавливает принципы подготовки отчетности в части финансовых активов и обязательств. Для арендного бизнеса может быть интересен анализ дебиторской задолженности и создание резерва по сомнительной дебиторской задолженности, которые регулируются данным стандартом.

МСФО 9 меняет порядок признания обесценения дебиторской задолженности и может привести к росту резервов по сомнительной дебиторской задолженности. Отличие модели понесенных потерь от модели ожидаемых потерь для расчета резерва по сомнительным долгам состоит в том, что уже при первоначальном признании актива (например, дебиторской задолженности) признаются ожидаемые потери (как минимум за следующие 12 месяцев). Ожидаемые потери рассчитываются на основании коэффициента несобираемости дебиторской задолженности.

Анна Сивриди подробно рассказала, как применение новых стандартов отразится на финансовой отчетности и показателях арендатора на примере компании, которая арендует помещение и занимается субарендой оборудования.

Выдержка из отчета о прибылях и убытках (о финансовых результатах)

	До 2019 года	С 2019 года	Изменения
Арендная выручка	1 000	1 000	0
Затраты на материалы и сервис, в т.ч. на переаренду ( переменные затраты)	-330	-230	100
Валовая выручка	870	970	100
Валовая маржа	72,5%	80,8%
Прочие операционные затраты, в т.ч. аренда	-100	-90	10
Потери от безнадежной дебиторской задолженности	-60	-75	-15
Операционная прибыль до амортизации (EBITDA)	470	565	95
Отношение EBITDA к выручке %	39,2%	47,1%
Амортизация оборудования	-250	-350	-100
Прибыль после амортизации (EBIT)	220	215	-5
Отношение EBIT к выручке %	18,3%	17,9%
Процентные расходы	-70	-80	-10
Чистая прибыль	84	79	-15
Отношение чистой прибыли к выручке %	7%	6,6%

Выдержка из баланса

	До 2019 года	С 2019 года
Право использования актива	0	950
Оборотные активы (в т.ч. дебиторская задолженность)	1 000	985
Обязательство по аренде	0	950

Ключевые показатели эффективности для арендных компаний

	До 2019 года	С 2019 года
Отношение затрат на материалы и сервис (переменные затраты) к арендной выручке	-33%	-23%
Отношение амортизации к арендной выручке	-25%	-35%
Отношение обязательств к собственному капиталу	167%	232%

Для компаний, которые обязаны использовать МСФО, в связи с вступлением в силу новых стандартов могут возникнуть некоторые сложности. В частности, необходим пересмотр всех договоров аренды на предмет того, будут ли они договорами аренды в соответствии с МСФО 16. Также следует провести анализ всей дебиторской задолженности и расчет резерва по сомнительной дебиторской задолженности на основе модели ожидаемых потерь. Для сопоставимости отчетности по новым МСФО с отчетами компаний за предыдущие года новыми стандартами предусмотрены специальные правила перехода на новые стандарты МСФО.

Что нового предлагает МСФО (IFRS) 16? – Единая модель учёта договоров аренды в отчёте о финансовом положении арендатора позволит повысить прозрачность и сопоставимость
Последствия – Новые активы, новые обязательства и схема признания общей величины расхода по аренде с «нагрузкой на начальный период»
Дата вступления в силу – Что дальше?
Дополнительная информация

Нормы	МСФО (IFRS) 16 «Аренда»	ФСБУ 25/2018 «Бухгалтерский учет аренды»
Определение объекта аренды	Ключевым активом (объектом) аренды признается актив, у которого единовременно выполнены следующие условия: Срок аренды четко определен; Объект должен быть идентифицирован, арендодатель не может сделать замену объекта на аналогичный; Арендатор может получать финансовые выгоды от актива в течение всего срока аренды; Направление использования объекта аренды определяется арендатором, или условие использования объекта аренды определено договором аренды. Источник: приложение А, п. В14, В31 МСФО (IFRS) 16 Должны быть выполнены все перечисленные пункты. В случае невыполнения хотя бы одного из них – МСФО (IFRS) 16 не применяется.	Объектом аренды признается актив, у которого реализованы следующие условия: Срок аренды четко определен; Объект обязан быть идентифицирован, у арендодателя нет возможности провести замену объекта на аналогичный; Арендатор имеет право на финансовые выгоды от актива в течение всего срока аренды; Направление использования объекта аренды определяется арендатором. Источник: п.5 ФСБУ 25/2018 Должны быть выполнены все перечисленные пункты. В случае невыполнения хотя бы одного из них – ФСБУ 25/2018 не применяется.
Что включается в арендные платежи	Платежи, которые предусмотрены возможностью пользования объектом аренды, не осуществленные на дату начала аренды, в т.ч.: Любая фиксированная оплата к получению без стимулирующих платежей по аренде; Переменные платежи по аренде, которые зависят от ставок и индексов на дату начала аренды; Желаемые суммы по гарантиям ликвидационной стоимости; Цена исполнения опциона на покупку, если есть вероятность того, что арендатор исполнит данный опцион; Возможные штрафы за прекращение арендных отношений. Источник: п.27 МСФО (IFRS) 16	Запланированные в будущем договором платежи за вычетом НДС и других возмещаемых налогов, в т.ч.: Разовые и периодические платежи в зафиксированной сумме без учета платежей арендодателя в пользу арендатора; Переменная оплата по аренде, которая зависит от ставок и индексов по дате начала аренды; Справедливая стоимость встречного предоставления на дату передачи объекта; Платежи по смене сроков аренды, а также оплата, которая связана с правом выкупа объекта, если у арендатора есть цель воспользоваться этим правом; Гарантированные суммы, связанные с выкупом объекта в конце срока аренды Источник: п.7 ФСБУ 25/2018
Расчет справедливой стоимости	Расчет справедливой стоимости приведен для МСФО (IFRS) 16 и относится к учету у арендодателя: сумма, по которой есть возможность погашения обязательства по сделке между независимыми сторонами или произвести обмен актива. Источник: приложение А МСФО (IFRS) 16	По правилам МСФО (IFRS) 16 Источник: п.8 ФСБУ 25/2018
Расчет срока аренды	Срок аренды рассчитывается из периода аренды, не подлежащий досрочному завершению расторжения; Периоды, предусматривающие опцион на продление /сокращение срока аренды, если велика вероятность его исполнения/неисполнения. Источник: п.18МСФО (IFRS)16 Период времени может описываться через объем использования идентифицированного актива (например, количество единиц продукции, которые будут произведены с использованием единицы оборудования). Источник: п.10 IFRS16	В конкретный срок аренды включаются следующие периоды: самой аренды, периоды за которые платежи не начисляются, а также период, на который стороны намерены продлить/сократить срок аренды. Источник: п.9 ФСБУ 25/2018
Учет у арендатора
Право на упрощенный порядок учета договора	Отсутствует	Допускается при краткосрочной и аренде малоценных объектов, т.е. без отражения права пользования и обязательства в договоре. Признанию подлежит только расход по арендным платежам в прибылях и убытках.
Отражение изменений в краткосрочном договоре аренды, если арендатор в отношении него не применяет стандарт	Арендатор должен считать договор новым договором аренды в одном из следующих случаев: произошла модификация договора аренды; изменен срок аренды (например, арендатор исполняет опцион, который ранее не учитывался при определении срока аренды). Источник: п.7 А МСФО (IFRS)16	Не прописано. Есть возможность использовать правило МСФО 16 (в соответствии с п.7 ПБУ 1/2008 «Учетная политика организации»)
Порядок дисконтирования Похожие записи: Проезд на общественном транспорте 2021 Место ФССП России в системе федеральных органов исполнительной власти 2021 Завещательный отказ. завещательное возложение. наследование по закону

IFRS 16 — Как перейти на IFRS 16 «Аренда»?

Международный стандарт финансовой отчетности (IFRS) 16 «Аренда»

Новый стандарт IFRS 16 “Аренда” – революция в финансовой отчетности

Революционные изменения в учете аренды по МСФО (IFRS) 16

Минфин ввел МСФО, учитывающий уступки по аренде из-за коронавируса

Похожие записи:

Добавить комментарий